Конституционный суд РФ признал выемку у контрагентов налогоплательщика правомерной и наделил их правами и гарантиями, предусмотренными для налогоплательщиков

Налоговые правоотношения продолжают совершенствоваться и конкретизироваться за счёт выявления Конституционным Судом Российской Федерации конституционно-правового смысла отдельных нормоположений Налогового кодекса РФ.

Определение Конституционного суда РФ от 31.03.2022 № 500-О об отказе в принятии к рассмотрению жалобы ООО «ПГ Инжиниринг» на нарушение его конституционных прав статьёй 94 Налогового кодекса РФ раскрывает ряд положений о налоговой выемке, по которым ранее велись споры между налогоплательщиками и налоговыми органами.

Прежде всего, фактически введено понятие выемки документов и предметов:

«В силу Налогового кодекса Российской Федерации выемка документов и предметов заключается в изъятии должностными лицами налогового органа, проводящими налоговую проверку, документов и предметов проверяемого лица, имеющих отношение к предмету налоговой проверки и свидетельствующих о совершении им налоговых правонарушений, из определённого помещения, с фиксацией соответствующих процессуальных действий и изъятых документов и предметов в протоколе в установленном законом порядке (подпункт 3 пункта 1 статьи 31, пункт 14 статьи 89, пункт 4 статьи 93, статьи 94 и 99)».

Важные наблюдения из содержания понятия «выемка документов и предметов»:

• Изъятию могут быть подвергнуты только документы и предметы проверяемого лица, то есть лица, в отношении которого проводится налоговая проверка.
• Изъятию могут быть подвергнуты только документы и предметы, которые имеют отношение к предмету налоговой проверки и свидетельствуют о совершении проверяемым лицом налоговых правонарушений. Ранее круг изымаемых документов и предметов был определен лишь в п. 5 ст. 94 НК НК РФ через запрет изымать документы, которые не относятся к предмету налоговой проверки.
• Налоговый орган в мотивировочной части постановления о выемке, обязан указывать (i) предмет проверки; (ii) обоснования проведения выемки в конкретном помещении с отражением аргументов и доказательств, что документы и предметы содержатся в указанном помещении; (iii) сведений о том, в каком именно налоговом правонарушении подозревается налогоплательщик.

В части данного аспекта к прямому прочтению понятия выемки, установленного Определением от 31.03.2022 № 500-О, добавляется реализуемый налоговыми органами и предусмотренный Конституцией РФ и законодательством РФ принцип приоритета прав и свобод человека и гражданина (согласно ст. 2 Конституции РФ; ст. 4 Федерального закона от 27.07.2004 № 79-ФЗ «О государственной гражданской службе Российской Федерации»), а также юридических лиц как формы объединения граждан.

Исходя из принципа приоритета прав и свобод человека и гражданина налоговые органы должны добиваться максимальной ясности для лица, в помещении которого проводится выемка, в отношении проводимого мероприятия. Только зная основные обстоятельства выемки, контрагент сможет при проведении мероприятия реализовать своё право не выполнять неправомерные требования налоговых органов, не соответствующие НК РФ или иным федеральным законам.

При фиксации процессуальных действий по выемке в протоколе следует отражать, из какого именно помещения изымались конкретные документы и предметы. Определение от 31.03.2022 № 500-О предусматривает, что налоговая выемка может проводиться как в помещениях проверяемого налогоплательщика, так и в помещениях, которые принадлежат или используются иными лицами (далее – контрагентов).

Конституционный суд уточнил понимание нормы, которой некоторыми судами, в том числе Верховным судом РФ, ранее придавался иной смысл.

В частности, позиция судов по делу № А06-14570/2019 противоречит конституционному смыслу ст. 94 НК РФ. В Определении Верховного Суда РФ от 18.01.2022 № 306-ЭС21-26327 по данному делу отражено, что «по смыслу статей 31, 94 Налогового кодекса проведение выемки документов не может быть произвольным и возможно только у лица, в отношении которого в установленном законом порядке проводится налоговая проверка».

При проведении налоговой выемки у контрагентов ст. 94 НК РФ «…подлежит применению с учётом действия принципа недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (ст. 35 и 103 НК РФ). Ст. 94 НК РФ не отменяет действие прав и гарантий, предоставленных налогоплательщикам (их контрагентам) в рамках проведения мероприятий налогового контроля».

При отсутствии в НК РФ сведений и регулирования в отношении иных лиц, помимо проверяемого налогоплательщика, у которых проводится выемка, исходя из Определения от 31.03.2022 № 500-О на них распространяются права налогоплательщика, закреплённые ст. 21, 22, 94 НК РФ, в том числе:

• на административную и судебную защиту прав и законных интересов;
• требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении лица и его имущества;
• не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, не соответствующие НК РФ или иным федеральным законам;
• обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц;
• на соблюдение и сохранение налоговой тайны;
• на возмещение в полном объёме убытков, причинённых незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.

Очевидно, что в дальнейшем Определение Конституционного суда РФ от 31.03.2022 № 500-О станет существенным регулятором взаимоотношений налоговых органов и лиц, у которых проводится выемка.

При этом и сейчас его уже можно использовать контрагентам, у которых была налоговая выемка и она была оспорена в суде. Если при выемке были изъяты документы и предметы самого контрагента или документы проверяемого налогоплательщика, но не свидетельствующие о совершении им налоговых правонарушений, а суды отказали в признании выемки незаконной, то Определение от 31.03.2022 № 500-О даёт возможность контрагенту попробовать продолжить защиту своих прав.

Согласно ст. 311 АПК РФ новыми обстоятельствами являются признание постановлением Конституционного Суда Российской Федерации не соответствующим Конституции Российской Федерации или применение в истолковании, расходящемся с данным Конституционным Судом Российской Федерации в постановлении истолкованием, применённого арбитражным судом в судебном акте нормативного акта либо его отдельного положения в связи с обращением заявителя, а в случаях, предусмотренных Федеральным конституционным законом от 21.07.1994 № 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации», в связи с обращением иного лица независимо от обращения заявителя в Конституционный Суд Российской Федерации.

Со ссылкой на ст. 45, 46 Конституции РФ, ст. 311 АПК РФ контрагент может попробовать в течение трёх месяцев (ст. 312 АПК РФ) с 31.03.2022, т.е. до 30.06.2022, подать в суд, который принял решение, заявление о пересмотре судебного акта по новым обстоятельствам.

Определение от 31.03.2022 № 500-О, добавив ясности в налоговые правоотношения при выемке, не разрешило ряд моментов, которые также важны в ходе данных мероприятий и по которым суды будут делать выводы в дальнейшем:

• Возможно ли проведение выемки на территории контрагента во время приостановки проведения налоговой проверки?
• При вынесении постановления о выемке в качестве лица, у которого производится выемка, должен быть указан проверяемый налогоплательщик, контрагент или оба лица?
• Обязательно ли при выемке участие представителя контрагента (ст. 26, 27 и 29 НК РФ) или его отказ от участия в выемке?
• Как следует проводить выемку, если представитель контрагента (ст. 26, 27 и 29 НК РФ) не может присутствовать при выемке?
• Кто обязан и имеет право принимать участие в выемке при отсутствии представителя контрагента (ст. 26, 27 и 29 НК РФ) при выемке?
• Обязан ли налоговый орган уведомить проверяемого налогоплательщика о проведении выемки у контрагента? Если да, то как и за какой период времени?
• Может ли представитель проверяемого налогоплательщика принимать участие в выемке у контрагента с отражением своей позиции в протоколе?
• Полежит ли представлению проверяемому налогоплательщику протокол выемки у контрагента?
• Может ли лицо, у которого производится выемка, настаивать на смене понятых, приглашении дополнительных понятых?*

*Статья опубликована обсуждается на сайте zakon.ru.